Интернет магазин ЕНВД

Содержание

Торговля через интернет-магазины. Можно ли уплачивать ЕНВД?

На современном этапе развития рынка наблюдается увеличение количества торговых предприятий, специализирующихся на осуществлении розничной торговли с использованием так называемых бесконтактных форм ее организации. Бесконтактная розничная торговля очень удобна, так как избавляет покупателей от необходимости посещения каких бы то ни было объектов организации торговли (магазинов, торговых центров и т.д.). Ее отличительными особенностями являются:

  • способ получения информации — покупатели получают информацию о товарах из каталогов или через всемирную компьютерную сеть, а затем делают заявки по телефону или Интернету;
  • способ оплаты — покупатели оплачивают товары в безналичной форме путем перечисления платежей при оформлении заказов через Интернет или в наличной форме при доставке и передаче ранее заказанных товаров.

В статье рассмотрен вопрос о возможности (необходимости) обложения предпринимательской деятельности, осуществляемой через интернет-магазины или телефонные службы доставки, ЕНВД.

Интернет-магазин и уплата ЕНВД

Из Писем Минфина следует, что понятия "интернет-магазин" и "ЕНВД" являются несовместимыми, иными словами, деятельность интернет-магазинов никоим образом не может подпадать под действие этой системы налогообложения (Письма от 23.11.2006 N 03-11-04/3/501, от 28.12.2005 N 03-11-02/86, от 13.04.2004 N 04-05-11/50). В обоснование вывода о невозможности уплаты ЕНВД специалисты финансового ведомства приводят два довода:

  1. Всемирная компьютерная сеть Интернет не отвечает ни одному из определений объектов организации розничной торговли, приведенных в ст. 346.27 НК РФ и Государственном стандарте РФ Р 51303-99 <1>.

<1> Государственный стандарт РФ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения", утв. Постановлением Госстандарта России от 11.08.1999 N 242-ст.

  1. Помещение, в котором размещаются компьютеры, подключенные к Интернету, и осуществляются прием и комплектация (формирование) заказов, нельзя признать объектом стационарной или нестационарной торговой сети, поскольку оно не является местом совершения сделок купли-продажи.

С первым из доводов трудно не согласиться, так как в законодательстве, действительно, не упоминается такой объект организации торговли, как всемирная компьютерная сеть Интернет. Однако со вторым можно поспорить. Если следовать логике чиновников, то получается, что при продаже товаров через интернет-магазин договоры купли-продажи заключаются и исполняются, поскольку заказанные товары передаются покупателям и оплачиваются ими, а место заключения этих договоров определить невозможно.

По мнению автора, в зависимости от способа заключения договоров и применяемых форм оплаты при продаже товаров через интернет-магазин можно выделить целых два места совершения договоров купли-продажи, а ЕНВД можно исчислять с использованием двух видов физических показателей (базовых доходностей). Однако перед тем как рассмотреть вопрос о возможности применения системы налогообложения в виде ЕНВД и различные варианты исчисления данного налога, необходимо внести ясность в правовые аспекты торговли через Интернет.

Правовые аспекты торговли через Интернет. А есть ли договор?

Сначала скажем о типичном способе заключения (совершения) договоров (сделок) купли-продажи через Интернет.

Предложение товаров на сайте интернет-магазина можно признать публичной офертой (ст. 437 ГК РФ), потому что оно, как правило, содержит все существенные условия договора, обращено к неопределенному кругу лиц и выражает намерение продать товар. Покупателям, желающим приобрести представленный товар, предлагается заполнить электронный бланк заказа и отослать его продавцу (лицу, направившему оферту). Заполнение этого бланка и отсылка его продавцу является акцептом (ст. 438 ГК РФ). В данной ситуации покупатель лишен возможности участвовать в формировании условий договора, заполнение и отправку стандартного бланка заказа (формуляра) можно рассматривать как принятие покупателем условий, определенных продавцом, то есть заключение договора присоединения (ст. 428 ГК РФ).

Возникает вопрос, будет ли договор, заключенный таким образом, действительным и юридически обязательным для продавца и покупателя, ведь в данном случае стороны лишены возможности непосредственного контакта.

Пункт 2 ст. 434 ГК РФ позволяет заключить договор путем обмена электронными документами, при условии если можно будет достоверно установить (идентифицировать) их отправителей, в частности, при помощи электронно-цифровой подписи — аналога собственноручной подписи (п. 2 ст. 160 ГК РФ). Таким образом, использование электронно-цифровой подписи, с точки зрения ГК РФ, приравнивает электронную форму договора к письменной.

Можно обойтись и без электронно-цифровой подписи. Если после заполнения стандартного электронного формуляра — бланка заказа покупатель оплатит товар в оговоренный продавцом срок посредством электронной платежной системы, то это будет заключением договора на основании оферты, определяющей срок для акцепта (п. 3 ст. 438, ст. 440 ГК РФ).

В зависимости от порядка исполнения и продаваемых товаров электронные договоры купли-продажи можно разделить на три группы:

  1. Заключение договора и оплата заказанного товара происходят в электронном виде.
  2. В электронном виде заключается договор, а оплата производится в момент доставки заказанного товара покупателю.
  3. В электронном виде осуществляются заключение договора, оплата и передача товара покупателю. Данная форма реализации характерна для товаров, которые существуют в электронно-цифровой форме (компьютерные игры и программы, аудио-, видеоинформация и т.д.).

Из изложенного следует, что договоры на покупку товаров, заключаемые в сети Интернет, отвечают требованиям, предъявляемым ГК РФ к договорам купли-продажи. Однако остается открытым вопрос, можно ли их считать договорами розничной купли-продажи, которые, будучи одной из разновидностей договоров купли-продажи, обладают некоторыми отличительными особенностями (§ 2 гл. 30 ГК РФ).

По мнению автора, договоры, заключаемые в Интернете, являются договорами розничной купли-продажи. Более того, к розничной торговле в сети Интернет можно применить две нормы, приведенные в § 2 гл. 30 ГК РФ.

Во-первых, если предложение товаров на сайте интернет-магазина будет содержать все необходимые условия договора розничной купли-продажи, то его безоговорочно следует признать публичной офертой (п. 1 ст. 494 ГК РФ). При этом нужно обратить внимание, что для признания предложения товара публичной офертой совершенно не обязательно, чтобы товар фактически был размещен (выставлен) в месте его продажи — сети Интернет.

Положения п. 2 ст. 494 ГК РФ о размещении предлагаемых товаров в месте их продажи являются лишь исключением из общего правила. Такое размещение всего лишь избавляет продавца от необходимости указывать в публичной оферте все существенные условия, предусмотренные для договора розничной купли-продажи.

Во-вторых, к договорам розничной купли-продажи, заключаемым в сети Интернет, вполне применимы нормы ст. 497 ГК РФ о продаже товаров по образцам. В соответствии с указанной статьей и Правилами <2> договор розничной купли-продажи может быть заключен на основании того, что покупатель ознакомлен с образцом товара (его описанием, каталогом товаров и т.п.), предложенным продавцом. Таким образом, ни ГК РФ, ни Правила не запрещают заключать договоры розничной купли-продажи через Интернет.

<2> Правила продажи товаров по образцам, утв.

Интернет-магазин и ЕНВД

Постановлением Правительства РФ от 21.07.1997 N 918.

Кроме того, в п. 20 Правил прописано два варианта их заключения:

  • договор может быть заключен в месте продажи товара посредством составления документа, подписанного продавцом и покупателем;
  • договор может быть заключен путем передачи покупателем сообщения (акцепта) о намерении приобрести товар посредством телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что сообщение исходит от покупателя.

Вместе с тем в п. 21 Правил говорится, что договор розничной купли-продажи может считаться заключенным не только с момента выдачи продавцом покупателю кассового чека (товарного чека и т.д.), подтверждающего оплату товара, в месте его продажи, но и с момента получения продавцом сообщения о намерении покупателя приобрести товар на предложенных продавцом условиях.

Таким образом, по мнению автора, обе приведенные нормы ГК РФ вполне могут быть применимы к розничной торговле в сети Интернет.

На основании изложенного и с учетом способов заключения договоров, а также используемых форм оплаты при продаже товаров через интернет-магазин рассмотрим возможные варианты исчисления ЕНВД.

Покупатели заключают договоры, оформляют заказы и оплачивают товары в электронном виде

Для того чтобы рассчитать ЕНВД в отношении деятельности интернет-магазина, использующего такую форму реализации товаров, прежде всего необходимо определиться: где же все-таки совершаются сделки и можно ли место их совершения признать объектом организации торговли в целях исчисления ЕНВД?

С точки зрения специалистов Минфина, местом заключения сделок (договоров) купли-продажи является виртуальное пространство всемирной компьютерной сети Интернет, которое нельзя признать объектом организации торговли в целях исчисления ЕНВД.

По мнению автора, давая такие разъяснения, финансисты не учитывают положения ГК РФ о возможных вариантах заключения (совершения) сделок розничной купли-продажи. Если исходить из того, что договоры розничной купли-продажи, заключаемые между интернет-магазином и покупателями, являются договорами присоединения, то положения ст. ст. 493, 444 ГК РФ позволяют четко определить момент и место их заключения. Например, в стандартных формулярах (электронных бланках заказов) момент заключения договоров можно обозначить как получение продавцом заполненного покупателем бланка заказа (получение акцепта лицом, направившим оферту), а офис продавца обозначить как место заключения договоров. При этом уже нельзя будет однозначно утверждать, что объект организации торговли, наличие которого необходимо для исчисления ЕНВД, отсутствует.

По мнению автора, при такой форме организации торговли появляется реальная возможность уплаты ЕНВД, при этом исчисление налога можно производить с использованием физического показателя базовой доходности "торговое место", так как офис фирмы будет соответствовать понятию торгового места, приведенному в ст. 346.27 НК РФ.

Покупатели оплачивают товары в момент их доставки курьерами

Согласно ст. ст. 492, 493 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи может считаться заключенным в момент передачи продавцом покупателю документа, подтверждающего факт оплаты товара (кассового, товарного чеков и т.д.).

При этом п. 1 ст. 458 ГК РФ гласит: если иное не предусмотрено договором, то обязанность по передаче товара покупателю признается исполненной в момент вручения товара покупателю, когда договором розничной купли-продажи была установлена обязанность продавца по доставке товара.

Если применить эти положения ГК РФ к деятельности интернет-магазина, который реализует товары по предварительным заказам и не использует электронные формы расчетов, то получается, что заключение и исполнение договоров розничной купли-продажи происходит единовременно — в момент передачи курьером товара покупателю и получения от него денег в счет оплаты. Из этого следует, что местом заключения (совершения) сделки купли-продажи будет место нахождения представителя продавца (курьера), передавшего товар и получившего за него плату.

Можно отметить, что деятельность интернет-магазина, использующего такой способ организации торговли, сродни деятельности телефонной службы доставки с той лишь разницей, что в одном случае для поиска и связи с клиентами используется Интернет, а в другом — для приема и оформления заказов — телефонная связь.

По мнению автора, деятельность интернет-магазина (телефонной службы доставки), организованная таким образом, будет соответствовать определению разносной торговли, приведенному в ст. 346.27 НК РФ. Но это еще не все: если учесть, что для доставки, как правило, используются специально предназначенные для этого транспортные средства (автомобили), то деятельность в сфере разносной торговли легко превращается в деятельность в сфере развозной торговли (ст. 346.27 НК РФ). В соответствии с положениями гл. 26.3 НК РФ и разносная, и развозная торговли подпадают под обложение ЕНВД, при этом исчисление налога должно производиться с использованием физического показателя "количество работников, включая индивидуального предпринимателя" и базовой доходности — 4500 руб. в месяц. Следует отметить, что при осуществлении деятельности в сфере развозной (разносной) торговли не имеет никакого значения способ поиска покупателей.

Сделанный нами вывод подтверждается арбитражной практикой. Так, в Постановлении ФАС УО от 15.02.2005 N Ф09-251/05-АК деятельность организации, осуществлявшей розничную торговлю путем приема заявок по телефону и последующей доставки товаров покупателям курьерами, была признана деятельностью в сфере разносной торговли, подпадающей под обложение ЕНВД.

Следует обратить внимание, что в данном случае единственным препятствием для уплаты этого налога может стать вид реализуемых товаров, так как в п. 3 ст. 346.29 НК РФ есть оговорка о товарах, реализация которых допускается при осуществлении развозной (разносной) торговли. Так, в рамках развозной (разносной) торговли нельзя реализовывать подакцизные товары, лекарственные препараты, изделия из драгоценных камней, оружие и боеприпасы, изделия из натурального меха и технически сложную бытовую технику.

Можно отметить, что сотрудники Минфина расширили перечень товаров, которые, по их мнению, нельзя реализовывать в рамках развозной (разносной) торговли. В частности, в Письме от 26.01.2007 N 03-11-05/12 со ссылкой на п. 4 Правил продажи отдельных видов товаров <3> разъяснено, что при осуществлении розничной торговли вне стационарных мест торговли: на дому покупателя, по месту работы и учебы, на транспорте, на улице и в иных местах — помимо прочего не допускается продажа продовольственных товаров (за исключением мороженого, безалкогольных напитков и пива, кондитерских и хлебобулочных изделий в упаковке изготовителя товара), экземпляров аудиовизуальных произведений и фонограмм.

<3> Правила продажи отдельных видов товаров, утв. Постановлением Правительства РФ от 19.01.1998 N 55.

Третий вариант уплаты ЕНВД

По мнению автора, существует еще одна возможность для желающих уплачивать ЕНВД в отношении деятельности интернет-магазинов (телефонных служб доставки).

Для этого при офисе интернет-магазина (телефонной службы доставки) можно организовать некое подобие классического магазина с небольшим торговым залом, в котором необходимо разместить весь ассортимент продаваемых товаров. При этом не обязательно, чтобы все продаваемые товары фактически находились в торговом зале, какая-то их часть может быть представлена на страницах каталогов. Совершенно необходимо, чтобы вход в этот объект организации торговли был свободным и при желании в нем могли бы совершать покупки обычные покупатели — люди с улицы, для этого информацию о нем в форме классической вывески следует разместить на фасаде здания.

При таком способе организации торговли саму деятельность интернет-магазина (телефонной службы доставки) следует рассматривать как одну из форм обслуживания покупателей, предлагаемых обычным (классическим) магазином.

Для подтверждения жизнеспособности этого варианта перевода деятельности интернет-магазина (телефонной службы доставки) на уплату ЕНВД можно сослаться на разъяснения Минфина, приведенные в Письме от 18.10.2006 N 03-11-04/3/460. Так, на вопрос о возможности перевода на уплату ЕНВД деятельности по доставке продуктов питания на дом покупателям по предварительным заказам был дан утвердительный ответ. При этом специалисты Минфина обозначили несколько условий, при выполнении которых, по их мнению, прием заказов по телефону и последующую доставку продуктов можно рассматривать как составную часть деятельности в сфере розничной торговли, осуществляемой с использованием магазина.

Во-первых, необходимо наличие объекта, который можно рассматривать как объект организации торговли (магазин) в целях исчисления ЕНВД.

Во-вторых, подразумевается, что следует осуществлять доставку только тех товаров, которые имеются (представлены) в магазине.

В-третьих, стоимость доставки должна быть включена в стоимость реализуемых товаров.

В-четвертых, при получении заказов и определении их стоимости необходимо пробивать чеки в магазине и затем вместе с продуктами доставлять их покупателям.

При выполнении этих условий деятельность по приему и оформлению заявок покупателей на доставку товаров можно рассматривать как составную часть деятельности магазина, а ЕНВД в отношении указанной предпринимательской деятельности следует исчислять с использованием физического показателя "площадь торгового зала (в кв. м)", так как согласно положениям гл. 26.3 НК РФ магазин является объектом стационарной торговой сети, имеющим торговый зал.

По мнению автора, вид связи, с помощью которой покупатели контактируют с продавцом и посредством которой они выбирают и заказывают товары, не имеет никакого значения, и именно поэтому данным вариантом вполне могут воспользоваться желающие перевести деятельность интернет-магазинов (телефонных служб доставки) на уплату ЕНВД.

Вполне естественно, что с учетом многочисленных разъяснений, в которых специалисты Минфина не раз указывали на невозможность перевода на уплату ЕНВД деятельности интернет-магазинов, применение этого новаторского способа может вызвать непонимание и со стороны налоговых органов. Поэтому тем налогоплательщикам, которые решат его применять, можно посоветовать серьезно подойти к обустройству магазина и оборудовать на его территории полноценный торговый зал. Следует помнить, что чем больше будет площадь торгового зала, тем больше будут суммы ЕНВД, подлежащие уплате в бюджет, и тем труднее будет налоговикам обвинить налогоплательщика в сознательной минимизации налоговых отчислений.

Подведение итогов

Целью настоящей статьи было подвергнуть сомнению безапелляционный вывод специалистов Минфина о невозможности перевода на уплату ЕНВД деятельности интернет-магазинов и телефонных служб доставки.

По мнению автора, положения ГК РФ и гл. 26.3 НК РФ позволяют рассматривать деятельность таких торговых предприятий как подпадающую под обложение данным налогом при условии соблюдения некоторых ограничений и требований.

Однако тем налогоплательщикам, которые решат применить один из предложенных (возможных) способов уплаты ЕНВД, следует сначала проанализировать свою деятельность (применяемый механизм реализации товаров) на предмет выявления тех или иных факторов, которые могут помешать применять этот специальный режим налогообложения.

А.Г.Александров

Эксперт журнала

"ЕНВД: бухгалтерский учет

и налогообложение"

Главная / Статьи / Интернет-магазин: правовые обоснования ведения учета

Интернет-магазин: правовые обоснования ведения учета

Интернет-магазин как сфера торговли за последние несколько лет стал едва ли не самым популярным и удобным способом покупки товаров и услуг, при котором клиент затрачиваем минимальное количество времени для покупки, а заказанный товар может доставляться прямо на дом.

И все же интернет-магазин это бизнес, а значит для его нормального функционирования необходимо юридическое лицо (ООО) или ИП. Подробнее различия между этими формами собственности мы рассмотрели специальной статье "что лучше регистарция ООО или ИП". Здесь же мы коснемся больше нюансов, которые возникнут при ведении бухгалтерии и уплаты налогов.

Выбор системы налогообложения для интернет-магазина

От выбора системы налогообложения зачастую зависит успешность или не успешность самого бизнес проекта под названием интернет-магазин. Из существующих на данный момент трех систем налогообложения: ЕНВД, УСН и общая система, мы убираем сразу систему налогообложения ЕНВД. Хоть она и подходит для розничной торговли, однако, статья 346.27 Налогового кодекса РФ и разъяснения Министерства финансов говорят нам о том, что если торговля осуществляется вне объектов стационарной торговой сети, организация или ИП не вправе применять ЕНВД. Соответственно выбор между УСН и общей системой.

Следующий шаг, который необходимо сделать предпринимателю это непосредственно создание интернет магазина, а именно сайта, на котором он будет располагаться. В зависимости от способа создания интернет проекта (своими силами, либо с привлечением специалистов), расходы на его разработку, могут быть отражены в бухгалтерском учете вне зависимости от выбранной системы налогообложения.

Общая система налогообложения

При нахождении на общей системе налогообложения и затратах на сайт, интернет-магазин, по стоимости, который обошелся менее 40000 рублей, можно будет сразу списать как нематериальный актив и соответственно уменьшить налогооблагаемую базу при уплате налога на прибыль. Все это будет иметь смысл, если исключительные права на сайт будут принадлежать заказчику, а не исполнителю. Если же стоимость интернет-магазина превысит эту сумму, то интернет-магазин будет фигурировать на балансе фирмы и списать сразу в «расходы» его не получиться, постепенно будут списываться только амортизационные начисления, плюс ко всему будет дополнительный налог на имущество организации (п. 1 ст. 256, пп. 3 п. 1 ст. 254, пп. 26 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ).

Здесь же необходимо упомянуть про расходы на доставку товаров, купленных через интернет-магазин. Организация или ИП вправе справляться либо своими силами, либо привлекать для этого специализированные курьерские службы. В первом случае, расходы на з/п курьера, проезд и прочее будут списываться с фонда оплаты труда. Расходы на транспортные средства (топливо, ремонт и пр.) будут подлежать учету на прочие расходы, связанных, с производством и реализацией. Если же компания решает обратиться в специализированную курьерскую службу или к услугам почты, то эти активы пойдут под списание на прочие расходы в соответствии со ст. 264 Налогового кодекса РФ.

Упрощенная система налогообложения

Лица, применяющие УСН в виде «доходы – расходы» вправе интернет-магазин как нематериальный актив списать на расходы с момента постановке его на учет и тем самым уменьшить налогооблагаемую базу (пп. 2 п. 1 и п.3 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). В случае же если интернет-магазин не будет подпадать под «нематериальный актив», то расходы на его создание можно учесть в графе расходов на рекламу.

После всех нюансов и расходов, которые отображаются на различных «счетах» в зависимости от выбранной систем налогообложения пора подумать и о прибыли и в частности о том, каким образом ее учитывать. При оплате товаров в интернет-магазине «живыми» деньгами, то есть наличными средствами курьеру, ни о каких бланках строго образца (БСО), товарных чеков и речи быть не может, так как эти платежные документы используются только при ЕНВД.

Могу ли я, при открытии интернет магазина, оставаться на ЕНВД?

Поэтому, либо это кассовый аппарат, поставленный на учет и зарегистрированный соответствующим образом, либо так называемые электронные деньги, когда клиент оплачивает товар через платежные системы и терминалы. При этом деньги поступают не напрямую владельцу интернет-магазина, а сначала в «электронный кошелек/накопитель», а потом уже через определенное время распределяются непосредственно на расчетный счет владельца интернет-магазина. Здесь конечно, оператор платежной системы будет удерживать свою комиссию за работу непосредственно с продавца.

В бухгалтерском учете при обработке «электронных денег» тоже есть свои нюансы. Так, продавец отражает в своем учете всю сумму вместе с вознаграждением, которое полагается оператору платежной системы, а уже после этого сумма вознаграждения перечисляется непосредственно на р/с оператора и включается в состав расходов (п. 2 ст. 249 и пп. 25 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ). В настоящий момент Правительство РФ подготавливает законопроект, который должен обязать все интернет-магазины перейти на безналичный способ расчетов с покупателями с использованием платежных карт.

Торговля через интернет-магазины. Можно ли уплачивать ЕНВД?

На современном этапе развития рынка наблюдается увеличение количества торговых предприятий, специализирующихся на осуществлении розничной торговли с использованием так называемых бесконтактных форм ее организации. Бесконтактная розничная торговля очень удобна, так как избавляет покупателей от необходимости посещения каких бы то ни было объектов организации торговли (магазинов, торговых центров и т.д.). Ее отличительными особенностями являются:

  • способ получения информации — покупатели получают информацию о товарах из каталогов или через всемирную компьютерную сеть, а затем делают заявки по телефону или Интернету;
  • способ оплаты — покупатели оплачивают товары в безналичной форме путем перечисления платежей при оформлении заказов через Интернет или в наличной форме при доставке и передаче ранее заказанных товаров.

В статье рассмотрен вопрос о возможности (необходимости) обложения предпринимательской деятельности, осуществляемой через интернет-магазины или телефонные службы доставки, ЕНВД.

Интернет-магазин и уплата ЕНВД

Из Писем Минфина следует, что понятия "интернет-магазин" и "ЕНВД" являются несовместимыми, иными словами, деятельность интернет-магазинов никоим образом не может подпадать под действие этой системы налогообложения (Письма от 23.11.2006 N 03-11-04/3/501, от 28.12.2005 N 03-11-02/86, от 13.04.2004 N 04-05-11/50). В обоснование вывода о невозможности уплаты ЕНВД специалисты финансового ведомства приводят два довода:

  1. Всемирная компьютерная сеть Интернет не отвечает ни одному из определений объектов организации розничной торговли, приведенных в ст. 346.27 НК РФ и Государственном стандарте РФ Р 51303-99 <1>.

<1> Государственный стандарт РФ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения", утв. Постановлением Госстандарта России от 11.08.1999 N 242-ст.

  1. Помещение, в котором размещаются компьютеры, подключенные к Интернету, и осуществляются прием и комплектация (формирование) заказов, нельзя признать объектом стационарной или нестационарной торговой сети, поскольку оно не является местом совершения сделок купли-продажи.

С первым из доводов трудно не согласиться, так как в законодательстве, действительно, не упоминается такой объект организации торговли, как всемирная компьютерная сеть Интернет. Однако со вторым можно поспорить. Если следовать логике чиновников, то получается, что при продаже товаров через интернет-магазин договоры купли-продажи заключаются и исполняются, поскольку заказанные товары передаются покупателям и оплачиваются ими, а место заключения этих договоров определить невозможно.

По мнению автора, в зависимости от способа заключения договоров и применяемых форм оплаты при продаже товаров через интернет-магазин можно выделить целых два места совершения договоров купли-продажи, а ЕНВД можно исчислять с использованием двух видов физических показателей (базовых доходностей). Однако перед тем как рассмотреть вопрос о возможности применения системы налогообложения в виде ЕНВД и различные варианты исчисления данного налога, необходимо внести ясность в правовые аспекты торговли через Интернет.

Правовые аспекты торговли через Интернет. А есть ли договор?

Сначала скажем о типичном способе заключения (совершения) договоров (сделок) купли-продажи через Интернет.

Предложение товаров на сайте интернет-магазина можно признать публичной офертой (ст. 437 ГК РФ), потому что оно, как правило, содержит все существенные условия договора, обращено к неопределенному кругу лиц и выражает намерение продать товар. Покупателям, желающим приобрести представленный товар, предлагается заполнить электронный бланк заказа и отослать его продавцу (лицу, направившему оферту). Заполнение этого бланка и отсылка его продавцу является акцептом (ст. 438 ГК РФ). В данной ситуации покупатель лишен возможности участвовать в формировании условий договора, заполнение и отправку стандартного бланка заказа (формуляра) можно рассматривать как принятие покупателем условий, определенных продавцом, то есть заключение договора присоединения (ст. 428 ГК РФ).

Возникает вопрос, будет ли договор, заключенный таким образом, действительным и юридически обязательным для продавца и покупателя, ведь в данном случае стороны лишены возможности непосредственного контакта.

Пункт 2 ст. 434 ГК РФ позволяет заключить договор путем обмена электронными документами, при условии если можно будет достоверно установить (идентифицировать) их отправителей, в частности, при помощи электронно-цифровой подписи — аналога собственноручной подписи (п. 2 ст. 160 ГК РФ). Таким образом, использование электронно-цифровой подписи, с точки зрения ГК РФ, приравнивает электронную форму договора к письменной.

Можно обойтись и без электронно-цифровой подписи. Если после заполнения стандартного электронного формуляра — бланка заказа покупатель оплатит товар в оговоренный продавцом срок посредством электронной платежной системы, то это будет заключением договора на основании оферты, определяющей срок для акцепта (п. 3 ст. 438, ст. 440 ГК РФ).

В зависимости от порядка исполнения и продаваемых товаров электронные договоры купли-продажи можно разделить на три группы:

  1. Заключение договора и оплата заказанного товара происходят в электронном виде.
  2. В электронном виде заключается договор, а оплата производится в момент доставки заказанного товара покупателю.
  3. В электронном виде осуществляются заключение договора, оплата и передача товара покупателю. Данная форма реализации характерна для товаров, которые существуют в электронно-цифровой форме (компьютерные игры и программы, аудио-, видеоинформация и т.д.).

Из изложенного следует, что договоры на покупку товаров, заключаемые в сети Интернет, отвечают требованиям, предъявляемым ГК РФ к договорам купли-продажи. Однако остается открытым вопрос, можно ли их считать договорами розничной купли-продажи, которые, будучи одной из разновидностей договоров купли-продажи, обладают некоторыми отличительными особенностями (§ 2 гл. 30 ГК РФ).

По мнению автора, договоры, заключаемые в Интернете, являются договорами розничной купли-продажи. Более того, к розничной торговле в сети Интернет можно применить две нормы, приведенные в § 2 гл. 30 ГК РФ.

Во-первых, если предложение товаров на сайте интернет-магазина будет содержать все необходимые условия договора розничной купли-продажи, то его безоговорочно следует признать публичной офертой (п. 1 ст. 494 ГК РФ). При этом нужно обратить внимание, что для признания предложения товара публичной офертой совершенно не обязательно, чтобы товар фактически был размещен (выставлен) в месте его продажи — сети Интернет.

Положения п. 2 ст. 494 ГК РФ о размещении предлагаемых товаров в месте их продажи являются лишь исключением из общего правила. Такое размещение всего лишь избавляет продавца от необходимости указывать в публичной оферте все существенные условия, предусмотренные для договора розничной купли-продажи.

Во-вторых, к договорам розничной купли-продажи, заключаемым в сети Интернет, вполне применимы нормы ст. 497 ГК РФ о продаже товаров по образцам. В соответствии с указанной статьей и Правилами <2> договор розничной купли-продажи может быть заключен на основании того, что покупатель ознакомлен с образцом товара (его описанием, каталогом товаров и т.п.), предложенным продавцом. Таким образом, ни ГК РФ, ни Правила не запрещают заключать договоры розничной купли-продажи через Интернет.

<2> Правила продажи товаров по образцам, утв. Постановлением Правительства РФ от 21.07.1997 N 918.

Кроме того, в п. 20 Правил прописано два варианта их заключения:

  • договор может быть заключен в месте продажи товара посредством составления документа, подписанного продавцом и покупателем;
  • договор может быть заключен путем передачи покупателем сообщения (акцепта) о намерении приобрести товар посредством телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что сообщение исходит от покупателя.

Вместе с тем в п. 21 Правил говорится, что договор розничной купли-продажи может считаться заключенным не только с момента выдачи продавцом покупателю кассового чека (товарного чека и т.д.), подтверждающего оплату товара, в месте его продажи, но и с момента получения продавцом сообщения о намерении покупателя приобрести товар на предложенных продавцом условиях.

Таким образом, по мнению автора, обе приведенные нормы ГК РФ вполне могут быть применимы к розничной торговле в сети Интернет.

На основании изложенного и с учетом способов заключения договоров, а также используемых форм оплаты при продаже товаров через интернет-магазин рассмотрим возможные варианты исчисления ЕНВД.

Покупатели заключают договоры, оформляют заказы и оплачивают товары в электронном виде

Для того чтобы рассчитать ЕНВД в отношении деятельности интернет-магазина, использующего такую форму реализации товаров, прежде всего необходимо определиться: где же все-таки совершаются сделки и можно ли место их совершения признать объектом организации торговли в целях исчисления ЕНВД?

С точки зрения специалистов Минфина, местом заключения сделок (договоров) купли-продажи является виртуальное пространство всемирной компьютерной сети Интернет, которое нельзя признать объектом организации торговли в целях исчисления ЕНВД.

По мнению автора, давая такие разъяснения, финансисты не учитывают положения ГК РФ о возможных вариантах заключения (совершения) сделок розничной купли-продажи. Если исходить из того, что договоры розничной купли-продажи, заключаемые между интернет-магазином и покупателями, являются договорами присоединения, то положения ст. ст. 493, 444 ГК РФ позволяют четко определить момент и место их заключения. Например, в стандартных формулярах (электронных бланках заказов) момент заключения договоров можно обозначить как получение продавцом заполненного покупателем бланка заказа (получение акцепта лицом, направившим оферту), а офис продавца обозначить как место заключения договоров. При этом уже нельзя будет однозначно утверждать, что объект организации торговли, наличие которого необходимо для исчисления ЕНВД, отсутствует.

По мнению автора, при такой форме организации торговли появляется реальная возможность уплаты ЕНВД, при этом исчисление налога можно производить с использованием физического показателя базовой доходности "торговое место", так как офис фирмы будет соответствовать понятию торгового места, приведенному в ст. 346.27 НК РФ.

Покупатели оплачивают товары в момент их доставки курьерами

Согласно ст. ст. 492, 493 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором, договор розничной купли-продажи может считаться заключенным в момент передачи продавцом покупателю документа, подтверждающего факт оплаты товара (кассового, товарного чеков и т.д.).

При этом п. 1 ст. 458 ГК РФ гласит: если иное не предусмотрено договором, то обязанность по передаче товара покупателю признается исполненной в момент вручения товара покупателю, когда договором розничной купли-продажи была установлена обязанность продавца по доставке товара.

Если применить эти положения ГК РФ к деятельности интернет-магазина, который реализует товары по предварительным заказам и не использует электронные формы расчетов, то получается, что заключение и исполнение договоров розничной купли-продажи происходит единовременно — в момент передачи курьером товара покупателю и получения от него денег в счет оплаты. Из этого следует, что местом заключения (совершения) сделки купли-продажи будет место нахождения представителя продавца (курьера), передавшего товар и получившего за него плату.

Можно отметить, что деятельность интернет-магазина, использующего такой способ организации торговли, сродни деятельности телефонной службы доставки с той лишь разницей, что в одном случае для поиска и связи с клиентами используется Интернет, а в другом — для приема и оформления заказов — телефонная связь.

По мнению автора, деятельность интернет-магазина (телефонной службы доставки), организованная таким образом, будет соответствовать определению разносной торговли, приведенному в ст. 346.27 НК РФ. Но это еще не все: если учесть, что для доставки, как правило, используются специально предназначенные для этого транспортные средства (автомобили), то деятельность в сфере разносной торговли легко превращается в деятельность в сфере развозной торговли (ст. 346.27 НК РФ). В соответствии с положениями гл. 26.3 НК РФ и разносная, и развозная торговли подпадают под обложение ЕНВД, при этом исчисление налога должно производиться с использованием физического показателя "количество работников, включая индивидуального предпринимателя" и базовой доходности — 4500 руб. в месяц. Следует отметить, что при осуществлении деятельности в сфере развозной (разносной) торговли не имеет никакого значения способ поиска покупателей.

Сделанный нами вывод подтверждается арбитражной практикой. Так, в Постановлении ФАС УО от 15.02.2005 N Ф09-251/05-АК деятельность организации, осуществлявшей розничную торговлю путем приема заявок по телефону и последующей доставки товаров покупателям курьерами, была признана деятельностью в сфере разносной торговли, подпадающей под обложение ЕНВД.

Следует обратить внимание, что в данном случае единственным препятствием для уплаты этого налога может стать вид реализуемых товаров, так как в п. 3 ст. 346.29 НК РФ есть оговорка о товарах, реализация которых допускается при осуществлении развозной (разносной) торговли.

Право интернет-магазина на ЕНВД

Так, в рамках развозной (разносной) торговли нельзя реализовывать подакцизные товары, лекарственные препараты, изделия из драгоценных камней, оружие и боеприпасы, изделия из натурального меха и технически сложную бытовую технику.

Можно отметить, что сотрудники Минфина расширили перечень товаров, которые, по их мнению, нельзя реализовывать в рамках развозной (разносной) торговли. В частности, в Письме от 26.01.2007 N 03-11-05/12 со ссылкой на п. 4 Правил продажи отдельных видов товаров <3> разъяснено, что при осуществлении розничной торговли вне стационарных мест торговли: на дому покупателя, по месту работы и учебы, на транспорте, на улице и в иных местах — помимо прочего не допускается продажа продовольственных товаров (за исключением мороженого, безалкогольных напитков и пива, кондитерских и хлебобулочных изделий в упаковке изготовителя товара), экземпляров аудиовизуальных произведений и фонограмм.

<3> Правила продажи отдельных видов товаров, утв. Постановлением Правительства РФ от 19.01.1998 N 55.

Третий вариант уплаты ЕНВД

По мнению автора, существует еще одна возможность для желающих уплачивать ЕНВД в отношении деятельности интернет-магазинов (телефонных служб доставки).

Для этого при офисе интернет-магазина (телефонной службы доставки) можно организовать некое подобие классического магазина с небольшим торговым залом, в котором необходимо разместить весь ассортимент продаваемых товаров. При этом не обязательно, чтобы все продаваемые товары фактически находились в торговом зале, какая-то их часть может быть представлена на страницах каталогов. Совершенно необходимо, чтобы вход в этот объект организации торговли был свободным и при желании в нем могли бы совершать покупки обычные покупатели — люди с улицы, для этого информацию о нем в форме классической вывески следует разместить на фасаде здания.

При таком способе организации торговли саму деятельность интернет-магазина (телефонной службы доставки) следует рассматривать как одну из форм обслуживания покупателей, предлагаемых обычным (классическим) магазином.

Для подтверждения жизнеспособности этого варианта перевода деятельности интернет-магазина (телефонной службы доставки) на уплату ЕНВД можно сослаться на разъяснения Минфина, приведенные в Письме от 18.10.2006 N 03-11-04/3/460. Так, на вопрос о возможности перевода на уплату ЕНВД деятельности по доставке продуктов питания на дом покупателям по предварительным заказам был дан утвердительный ответ. При этом специалисты Минфина обозначили несколько условий, при выполнении которых, по их мнению, прием заказов по телефону и последующую доставку продуктов можно рассматривать как составную часть деятельности в сфере розничной торговли, осуществляемой с использованием магазина.

Во-первых, необходимо наличие объекта, который можно рассматривать как объект организации торговли (магазин) в целях исчисления ЕНВД.

Во-вторых, подразумевается, что следует осуществлять доставку только тех товаров, которые имеются (представлены) в магазине.

В-третьих, стоимость доставки должна быть включена в стоимость реализуемых товаров.

В-четвертых, при получении заказов и определении их стоимости необходимо пробивать чеки в магазине и затем вместе с продуктами доставлять их покупателям.

При выполнении этих условий деятельность по приему и оформлению заявок покупателей на доставку товаров можно рассматривать как составную часть деятельности магазина, а ЕНВД в отношении указанной предпринимательской деятельности следует исчислять с использованием физического показателя "площадь торгового зала (в кв. м)", так как согласно положениям гл. 26.3 НК РФ магазин является объектом стационарной торговой сети, имеющим торговый зал.

По мнению автора, вид связи, с помощью которой покупатели контактируют с продавцом и посредством которой они выбирают и заказывают товары, не имеет никакого значения, и именно поэтому данным вариантом вполне могут воспользоваться желающие перевести деятельность интернет-магазинов (телефонных служб доставки) на уплату ЕНВД.

Вполне естественно, что с учетом многочисленных разъяснений, в которых специалисты Минфина не раз указывали на невозможность перевода на уплату ЕНВД деятельности интернет-магазинов, применение этого новаторского способа может вызвать непонимание и со стороны налоговых органов. Поэтому тем налогоплательщикам, которые решат его применять, можно посоветовать серьезно подойти к обустройству магазина и оборудовать на его территории полноценный торговый зал. Следует помнить, что чем больше будет площадь торгового зала, тем больше будут суммы ЕНВД, подлежащие уплате в бюджет, и тем труднее будет налоговикам обвинить налогоплательщика в сознательной минимизации налоговых отчислений.

Подведение итогов

Целью настоящей статьи было подвергнуть сомнению безапелляционный вывод специалистов Минфина о невозможности перевода на уплату ЕНВД деятельности интернет-магазинов и телефонных служб доставки.

По мнению автора, положения ГК РФ и гл. 26.3 НК РФ позволяют рассматривать деятельность таких торговых предприятий как подпадающую под обложение данным налогом при условии соблюдения некоторых ограничений и требований.

Однако тем налогоплательщикам, которые решат применить один из предложенных (возможных) способов уплаты ЕНВД, следует сначала проанализировать свою деятельность (применяемый механизм реализации товаров) на предмет выявления тех или иных факторов, которые могут помешать применять этот специальный режим налогообложения.

А.Г.Александров

Эксперт журнала

"ЕНВД: бухгалтерский учет

и налогообложение"

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *