Раздельный учет НДС

Содержание

Раздельный учет НДС: типичные ошибки

Раздельный учет по НДС ведется, если организация одновременно осуществляет операции, подлежащие и не подлежащие налогообложению (п. 4 ст. 149 НК РФ), в том числе это касается "входного" НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ). Глава 21 НК РФ не устанавливает конкретный порядок ведения раздельного учета. Организация вправе самостоятельно разработать его методику и закрепить в учетной политике. При отражении в учете таких операций часто возникают ошибки из-за отсутствия четких разъяснений в законодательстве. Рассмотрим наиболее типичные из них.

Неверно определены налоговый период, в котором суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) должны быть распределены по видам деятельности и отнесены на расходы, и НДС к вычету

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе ОС и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) в порядке, установленном принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения.

Данная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм НДС плательщиками, переведенными на уплату ЕНВД.

Статьей 163 НК РФ установлены налоговые периоды по НДС для разных категорий налогоплательщиков:

налоговый период (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов) устанавливается как календарный месяц;

для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС, не превышающими 2 млн руб., налоговый период устанавливается как квартал;

с 2008 г. налоговый период как квартал устанавливается для всех категорий налогоплательщиков (ст. 163 НК РФ в ред. от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

Несмотря на это, организации при расчете пропорции делают ошибки, например, исходят из данных отгрузки нарастающим итогом с начала года или помесячно, при этом налоговый период по НДС у предприятия — квартал.

Пример 1. Организация производит оборудование. По условиям договора купли-продажи на оборудование установлен гарантийный срок 1 год. Гарантийный ремонт организация проводит собственными силами.

С января по апрель 2007 г. организация осуществляла только операции, облагаемые НДС, — производство и реализацию оборудования. В мае 2007 г. был осуществлен гарантийный ремонт оборудования на сумму 100 000 руб. (стоимость использованных запчастей, в том числе НДС — 10 800 руб.).

Реализация услуг по ремонту и техническому обслуживанию товаров, включая стоимость запасных частей к ним, в период гарантийного срока не подлежит обложению НДС (пп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ, Письмо ФНС России от 20.06.2005 N 03-1-03/1060/10@).

Налоговый период по НДС у организации — месяц.

Стоимость отгруженных товаров за период с января по апрель 2007 г. составила 900 000 руб. плюс НДС (18%) — 162 000 руб. В мае 2007 г. выручка по облагаемым НДС операциям была равна 300 000 руб.

Что такое раздельный учет НДС — методика, проводки

плюс НДС (18%) — 54 000 руб. Сумма "входного" НДС за май по общехозяйственным расходам составила 90 000 руб. Кроме того, сумма НДС по запасным частям, использованным на гарантийный ремонт, — 10 800 руб.

"Входной" НДС по запчастям, использованным на гарантийный ремонт, полностью учтен в составе расходов. "Входной" НДС по общехозяйственным расходам организация распределила на основании данных об отгрузках нарастающим итогом с начала года.

В данном случае доля облагаемых операций в общей выручке (без учета НДС) с начала года составила 0,923 . В результате неверной методики расчета к вычету будет принят "входной" НДС в сумме 83 070 руб. (90 000 руб. x 0,923).

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ принимаемую к вычету сумму НДС нужно рассчитывать исходя из отгрузки только за май: 300 000 руб. : (300 000 руб. + 100 000 руб.) = 0,75.

Таким образом, вычет должен был составить 67 500 руб. (90 000 руб. x 0,75).

Сумма вычета завышена на 15 570 руб. (83 070 — 67 500).

При расчете необлагаемой доли выручки принимается сумма выручки с учетом НДС

В п. 4 ст. 170 НК РФ не указано, какая стоимость отгруженных товаров (работ, услуг) берется при расчете пропорции — с учетом НДС или без него.

Согласно Письмам МНС России от 19.01.2004 N 03-1-08/111/18 и Минфина России от 29.10.2004 N 03-04-11/185 при определении пропорции необходимо основываться на сопоставимых показателях. В частности, для достижения сопоставимости показателей стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, и стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых освобождены от налогообложения, эти показатели следует применять без учета НДС.

Хотя НК РФ не содержит такого требования, включение НДС в сумму выручки при расчете пропорции в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ вызовет споры с налоговыми органами.

Арбитражная практика по данному вопросу неоднозначна. Например, в Постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 23.12.2005 N А79-4355/2005, Восточно-Сибирского округа от 14.03.2006 N А33-28616/05-Ф02-962/06-С1 при рассмотрении подобных споров суды поддержали налоговые органы.

В Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 07.12.2006 N Ф04-8102/2006(29102-А27-31) и Центрального округа от 16.03.2006 N А54-5770/2005С4 высказана позиция, что п. 4 ст. 170 НК РФ не содержит требования об исключении НДС из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) при расчете пропорции.

Пример 2. Возьмем данные из примера 1. Если при расчете брать сумму выручки с учетом НДС, то в мае 2007 г. получим пропорцию: 354 000 руб. : (354 000 руб. + 100 000 руб.) = 0,78. Сумма вычета составит 70 200 руб. (90 000 руб. x 0,78).

Без учета НДС доля облагаемых операций в общей сумме выручки будет ниже — 0,75. Сумма завышения вычета по НДС составит 2700 руб. (70 200 — 67 500).

При расчете необлагаемой доли выручки не включается сумма выручки по обособленным подразделениям

В соответствии с п. 3 ст. 174 НК РФ налоговые агенты (организации и предприниматели) производят уплату НДС по месту своего нахождения.

На основании ст. 11 НК РФ организации — это юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.

Таким образом, обособленные подразделения (филиалы, представительства и др.) плательщиками НДС не являются, и организации, в состав которых входят филиалы, исполняющие обязанности налогового агента, предусмотренные ст. 161 НК РФ, обязаны уплачивать НДС по месту своего нахождения, а не по месту нахождения филиалов (Письма УФНС по г. Москве от 05.10.2006 N 19-11/88045, МНС России от 07.03.2003 N 03-1-08/759/11-И461, УФНС по г. Москве от 27.03.2007 N 19-11/028237).

Следовательно, при расчете пропорции в соответствии с требованиями п. 4 ст. 170 НК РФ в состав выручки и сумм "входного" НДС включаются также суммы, полученные всеми филиалами организации.

Неправильное заполнение книги покупок в случае, когда НДС частично принимается к вычету и частично включается в стоимость товаров (работ, услуг)

Порядок ведения покупателем книги покупок при расчетах по НДС утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее — Постановление N 914). При этом данным порядком особенности регистрации в книгах покупок счетов-фактур в случае приобретения товаров (работ, услуг), имущественных прав, оформленных одним счетом-фактурой, но использованных в операциях, как облагаемых налогом, так и освобождаемых от налогообложения, не предусмотрены.

Порядок отражения раздельного учета в книге покупок разъяснен в Письмах ФНС России от 07.02.2005 N 03-1-03/165/16 и Минфина России от 11.09.2007 N 03-07-11/394. В соответствии с этими документами налогоплательщик должен самостоятельно разработать порядок отражения счетов-фактур в книге покупок и закрепить его в учетной политике. При этом следует иметь в виду, что согласно п. 7 Постановления N 914 покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами в целях определения сумм НДС, предъявляемых к вычету (возмещению) в установленном порядке. В том случае, если налогоплательщик осуществляет операции, как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения, счета-фактуры, выставленные налогоплательщику-покупателю по приобретенным и оплаченным им товарам (работам, услугам), регистрируются в книге покупок (на момент определения соответствующей части налога, подлежащего вычету) только в части стоимости товара, используемого для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, и соответствующей доли НДС, принимаемой к вычету по расчету в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ.

При этом в графе 8б книги покупок указывается сумма НДС, принимаемая к вычету по расчету налогоплательщика; в графе 8а — соответствующая сумме налога стоимость оплаченного и принятого на учет товара, а в графе 7 — сумма показателей граф 8а и 8б.

При отражении операций, освобожденных от обложения НДС (реализация векселей третьих лиц, имущественных прав, предоставление займов другим организациям), НДС с общехозяйственных расходов принимается к вычету в полном объеме

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые НДС, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), — по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В соответствии с разъяснениями, данными в Письме Минфина России от 06.06.2005 N 03-04-11/126, к расходам, производимым плательщиками НДС при осуществлении ими операций, как подлежащих налогообложению, так и освобождаемых от налогообложения, относятся расходы, которые не представляется возможным разделить по видам осуществляемых операций без расчета указанной пропорции. К ним относятся прежде всего расходы, определяемые для целей налога на прибыль как прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией продукции, в том числе общехозяйственные расходы. Что касается других расходов, которые возможно непосредственно учитывать по конкретным видам операций (включая операции с векселями), то по таким расходам рассчитывать пропорцию не требуется.

Ю.Суслова

Аудитор

Раздельный учет "входного" НДС: когда и как его нужно вести

Нередко предприятия одновременно продают облагаемые и не облагаемые НДС товары, работы или услуги. В этом случае они должны вести раздельный учет "входного" налога. Иначе их ждут неприятные налоговые последствия.

Зачем нужен раздельный учет

Как вы знаете, НДС, уплаченный поставщикам товаров (работ, услуг), принимается к вычету. Так сказано в п.1 ст.170 НК РФ. Но из этого правила есть исключения. Речь идет о тех товарах (работах, услугах), которые используются в операциях, не облагаемых НДС.

Раздельный учет по НДС. Примеры

Что же это за операции?

Во-первых, реализация товаров (работ, услуг), освобожденных от НДС ст.149 НК РФ.

Во-вторых, реализация товаров (работ, услуг) вне территории России. В каких случаях Россия считается местом реализации, а в каких — нет, определено в ст.ст.147 и 148 Кодекса.

В-третьих, реализация товаров (работ, услуг) в рамках деятельности, переведенной на единый налог на вмененный доход, а также лицами, перешедшими на "упрощенку" или освобожденными от уплаты налога по ст.145 НК РФ.

Наконец, в-четвертых, передача товаров (работ, услуг), которая в соответствии с п.2 ст.146 НК РФ не признается объектом налогообложения по НДС. Примером может служить передача имущества в уставный капитал другого предприятия.

НДС по имуществу, работам и услугам, приобретенным для производства и реализации перечисленных товаров (работ, услуг), к вычету не принимается. Он включается в стоимость этого имущества, работ и услуг (п.2 ст.170 НК РФ). Данное правило относится в том числе к основным средствам и нематериальным активам.

Если налогоплательщик совершает только не облагаемые НДС операции, вести раздельный учет "входного" налога, как вы понимаете, не нужно. Вся сумма уплаченного налога включается в стоимость приобретенного имущества, работ и услуг. Но такая ситуация — большая редкость. В большинстве же случаев наряду с необлагаемыми операциями присутствуют и "обычные" — облагаемые. И здесь раздельный учет необходим.

При раздельном учете имущество, работы и услуги, используемые в облагаемых операциях, учитываются отдельно от тех, которые используются в необлагаемых операциях. Отдельно учитывается и "входной" НДС по ним.

Как вести раздельный учет

Если можно однозначно определить, в каких операциях — облагаемых или необлагаемых — используется имущество, работы и услуги, ведение раздельного учета не составит особого труда. Прежде следует открыть на соответствующих счетах необходимые субсчета (см. врезку "Какие субсчета можно открыть для ведения раздельного учета"). Затем НДС по имуществу, работам и услугам, используемым для облагаемых операций, можно принимать к вычету (разумеется, после того как будут выполнены все необходимые для этого условия). Налог по имуществу, работам и услугам, используемым для необлагаемых операций, нужно включать в их стоимость.

Пример 1. Организация осуществляет два вида деятельности:

  • оптовую торговлю продуктами питания, облагаемую налогами по обычным правилам;
  • розничную торговлю продуктами питания, подпадающую в данном регионе под ЕНВД.

В марте 2003 г. организация приобрела и оплатила продукты питания на сумму 360 000 руб. (в том числе НДС — 60 000 руб.). Они предназначены для продажи оптом и в розницу. Какая часть продуктов будет продана оптом, а какая в розницу — заранее определить нельзя. Но это можно сделать после того, как продукты будут проданы.

В том же месяце организация отгрузила часть приобретенных продуктов питания другой фирме. Их стоимость — 240 000 руб. (в том числе НДС — 40 000 руб.). Оставшаяся часть продана в розницу.

Организация платит НДС ежемесячно.

Приобретение продуктов питания и их передачу для реализации бухгалтер отразит проводками:

Дебет 41 (субсчет "Товары, используемые в облагаемых и не облагаемых НДС операциях") Кредит 60

  • 300 000 руб. (360 000 руб. — 60 000 руб.) — приобретены продукты питания;

Дебет 19 (субсчет "НДС по материальным ценностям, используемым в облагаемых и не облагаемых НДС операциях") Кредит 60

  • 60 000 руб. — отражен НДС по приобретенным продуктам питания;

Дебет 41 (субсчет "Товары, используемые в облагаемых НДС операциях") Кредит 41 (субсчет "Товары, используемые в облагаемых и не облагаемых НДС операциях")

  • 200 000 руб. (240 000 руб. — 40 000 руб.) — часть продуктов питания передана для реализации оптом;

Дебет 41 (субсчет "Товары, используемые в не облагаемых НДС операциях") Кредит 41 (субсчет "Товары, используемые в облагаемых и не облагаемых НДС операциях")

  • 100 000 руб. (300 000 руб. — 200 000 руб.) — часть продуктов питания передана для реализации в розницу;

Дебет 41 (субсчет "Товары, используемые в не облагаемых НДС операциях") Кредит 19 (субсчет "НДС по материальным ценностям, используемым в облагаемых и не облагаемых НДС операциях")

  • 20 000 руб. (60 000 руб. х 100 000 руб. : 300 000 руб.) — НДС по продуктам питания, переданным для реализации в розницу, включен в их стоимость;

Дебет 60 Кредит 51

  • 360 000 руб. — погашена задолженность перед поставщиком продуктов питания;

Дебет 68 Кредит 19 (субсчет "НДС по материальным ценностям, используемым в облагаемых и не облагаемых НДС операциях")

  • 40 000 руб. (100 000 руб. — 60 000 руб.) — принят к вычету НДС по приобретенным продуктам питания, переданным для реализации оптом.

Эту сумму нужно отразить в книге покупок и в строке 368 декларации по НДС за март.

Все намного сложнее, если одно и то же неделимое имущество, работы и услуги используются и в тех и в других операциях. Характерным примером могут служить основные средства, которые используются "и там и там". Другой пример — общехозяйственные расходы. Это арендная плата за офисное помещение, различные консультационные, информационные услуги, относящиеся ко всему предприятию в целом, и т.д.

В этом случае часть НДС, уплаченного по такому имуществу, работам и услугам, принимается к вычету, а часть — включается в их стоимость. Эти части определяются расчетным путем. Как именно, описано в п.4 ст.170 Кодекса.

Данный пункт гласит, что сумма налога, принимаемая к вычету, и сумма налога, включаемая в стоимость, "определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период".

Итак, базой для расчета является стоимость отгруженных товаров (работ, услуг). Обратите внимание: именно отгруженных. Перешло ли право собственности покупателю, значения не имеет.

За какой период (месяц или квартал) нужно рассчитывать эту базу? За тот, в котором было приобретено имущество (работы, услуги), предназначенное как для облагаемых, так и необлагаемых операций.

Иными словами, величина налога, которую можно принять к вычету, рассчитывается по формуле 1:

—————¬ ————-¬ ————-¬ ————-¬
¦Сумма НДС по ¦ ¦Общая сумма ¦ ¦ Стоимость ¦ ¦ Общая ¦
¦ имуществу ¦ ¦НДС по этому¦ ¦ облагаемой ¦ ¦ стоимость ¦
¦ (работам, ¦ = ¦ имуществу ¦ х ¦ НДС ¦ : ¦ продукции, ¦
¦ услугам), ¦ ¦ (работам, ¦ ¦ продукции, ¦ ¦отгруженной ¦
¦используемому¦ ¦ услугам) ¦ ¦отгруженной ¦ ¦ в этом ¦
¦в облагаемых ¦ ¦ ¦ ¦ в том ¦ ¦ периоде ¦
¦ и не ¦ ¦ ¦ ¦ периоде, ¦ ¦ ¦
¦ облагаемых ¦ ¦ ¦ ¦ когда ¦ ¦ ¦
¦ налогом ¦ ¦ ¦ ¦приобретено ¦ ¦ ¦
¦ операциях, ¦ ¦ ¦ ¦ это ¦ ¦ ¦
¦которую можно¦ ¦ ¦ ¦ имущество ¦ ¦ ¦
¦ принять к ¦ ¦ ¦ ¦ (работы, ¦ ¦ ¦
¦ вычету ¦ ¦ ¦ ¦ услуги) ¦ ¦ ¦
L————— L————- L————- L————-

В свою очередь, величина налога, которую нужно включить в стоимость приобретенного имущества (работ, услуг), рассчитывается по формуле 2:

—————¬ ————-¬ ————-¬ ————-¬
¦Сумма НДС по ¦ ¦Общая сумма ¦ ¦Стоимость не¦ ¦ Общая ¦
¦ имуществу ¦ ¦НДС по этому¦ ¦ облагаемой ¦ ¦ стоимость ¦
¦ (работам, ¦ = ¦ имуществу ¦ х ¦ НДС ¦ : ¦ продукции, ¦
¦ услугам), ¦ ¦ (работам, ¦ ¦ продукции, ¦ ¦отгруженной ¦
¦используемому¦ ¦ услугам) ¦ ¦отгруженной ¦ ¦ в этом ¦
¦в облагаемых ¦ ¦ ¦ ¦ в том ¦ ¦ периоде ¦
¦ и не ¦ ¦ ¦ ¦ периоде, ¦ ¦ ¦
¦ облагаемых ¦ ¦ ¦ ¦ когда ¦ ¦ ¦
¦ налогом ¦ ¦ ¦ ¦приобретено ¦ ¦ ¦
¦ операциях, ¦ ¦ ¦ ¦ это ¦ ¦ ¦
¦которую нужно¦ ¦ ¦ ¦ имущество ¦ ¦ ¦
¦ включить в ¦ ¦ ¦ ¦ (работы, ¦ ¦ ¦
¦его стоимость¦ ¦ ¦ ¦ услуги) ¦ ¦ ¦
L————— L————- L————- L————-

Проиллюстрируем сказанное на примере.

Пример 2. В марте 2003 г. организация приобрела за 600 000 руб. (в том числе НДС — 100 000 руб.) оборудование, не требующее монтажа. В том же месяце оно было оплачено, а в апреле введено в эксплуатацию. Оборудование используется для выпуска как облагаемой, так и не облагаемой НДС продукции.

В марте организация отгрузила облагаемую НДС продукцию на сумму 720 000 руб. (в том числе НДС — 120 000 руб.) и необлагаемую — на сумму 400 000 руб.

Организация платит НДС ежемесячно.

К вычету можно принять НДС в размере 60 000 руб. (100 000 руб. х (720 000 руб. — 120 000 руб.) х (720 000 руб. — 120 000 руб. + 400 000 руб.)). Оставшуюся сумму налога — 40 000 руб. (100 000 руб. — 60 000 руб.) нужно включить в первоначальную стоимость оборудования.

Приобретение оборудования и ввод его в эксплуатацию бухгалтер отразит проводками:

в марте 2003 г.

Дебет 08 Кредит 60

  • 500 000 руб. (600 000 руб. — 100 000 руб.) — приобретено оборудование;

Дебет 19 (субсчет "НДС по материальным ценностям, используемым в облагаемых и не облагаемых НДС операциях") Кредит 60

  • 100 000 руб. — отражен НДС по приобретенному оборудованию;

Дебет 08 Кредит 19 (субсчет "НДС по материальным ценностям, используемым в облагаемых и не облагаемых НДС операциях")

  • 40 000 руб. — часть НДС включена в первоначальную стоимость приобретенного оборудования;

Дебет 60 Кредит 51

  • 600 000 руб. — погашена задолженность перед поставщиком оборудования;

в апреле 2003 г.

Дебет 01 Кредит 08

  • 540 000 руб. (500 000 руб. + 40 000 руб.) — приобретенное оборудование введено в эксплуатацию;

Дебет 68 Кредит 19 (субсчет "НДС по материальным ценностям, используемым в облагаемых и не облагаемых НДС операциях")

  • 60 000 руб. — часть НДС по приобретенному оборудованию принята к вычету.

Эту сумму нужно отразить в книге покупок и в строке 361 декларации по НДС за апрель.

Примечание. Какие субсчета можно открыть для ведения раздельного учета.

К счету 10 "Материалы":

  • "Материалы, используемые в облагаемых НДС операциях";
  • "Материалы, используемые в не облагаемых НДС операциях";
  • "Материалы, используемые в облагаемых и не облагаемых НДС операциях".

К счету 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям":

  • "НДС по приобретенным ценностям, используемым в облагаемых НДС операциях";
  • "НДС по приобретенным ценностям, используемым в не облагаемых НДС операциях";
  • "НДС по приобретенным ценностям, используемым в облагаемых и не облагаемых НДС операциях".

К счету 20 "Основное производство":

  • "Расходы по производству облагаемой продукции";
  • "Расходы по производству необлагаемой продукции";
  • "Расходы по производству облагаемой и необлагаемой продукции".

К счету 41 "Товары":

  • "Товары, используемые в облагаемых НДС операциях";
  • "Товары, используемые в не облагаемых НДС операциях";
  • "Товары, используемые в облагаемых и не облагаемых НДС операциях".

К счету 44 "Расходы на продажу":

  • "Расходы на продажу облагаемых НДС товаров (работ, услуг)";
  • "Расходы на продажу не облагаемых НДС товаров (работ, услуг)";
  • "Расходы на продажу облагаемых и не облагаемых НДС товаров (работ, услуг)".

Когда раздельный учет можно не вести

Что грозит организации, которая осуществляет облагаемые и не облагаемые НДС операции, но не ведет раздельный учет "входного" налога? Она потеряет право на его вычет. Эту сумму нельзя будет и включить в расходы. Так установлено в п.4 ст.170 Кодекса. Иными словами, заплатить поставщику НДС придется за счет собственных средств.

Однако из правила об обязательном ведении раздельного учета есть одно исключение. Оно предусмотрено все тем же п.4 ст.170 НК РФ. В нем записано следующее: "Налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство". В этом случае весь НДС, уплаченный поставщикам, можно принять к вычету.

Обратите внимание: такая привилегия распространяется только на производственные предприятия. Причем для расчета пятипроцентного порога они должны учитывать не только прямые, но и косвенные расходы, распределенные между отдельными видами и партиями продукции по правилам бухучета (иного порядка в Кодексе нет). Для торговых организаций, реализующих как облагаемые, так и необлагаемые товары, раздельный учет обязателен.

Пример 3. Вернемся к условиям предыдущего примера и немного изменим их. Допустим, в марте 2003 г. совокупные расходы организации на производство не облагаемой НДС продукции составили 50 000 руб., а общая сумма расходов на производство — 1 000 000 руб.

В марте доля расходов на производство необлагаемой продукции не превышает 5%. Поэтому всю сумму НДС по имуществу (работам, услугам), приобретенным в этом месяце, можно принять к вычету независимо от того, для чего они предназначены. Эту сумму нужно отразить в книге покупок и в строке 361 декларации по НДС за апрель.

Р.С.Штаба

Аудитор аудиторской компании

"Берг и партнеры. Налоговый консалтинг"

Раздельный учет НДС: типичные ошибки

Раздельный учет по НДС ведется, если организация одновременно осуществляет операции, подлежащие и не подлежащие налогообложению (п. 4 ст. 149 НК РФ), в том числе это касается "входного" НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ). Глава 21 НК РФ не устанавливает конкретный порядок ведения раздельного учета. Организация вправе самостоятельно разработать его методику и закрепить в учетной политике. При отражении в учете таких операций часто возникают ошибки из-за отсутствия четких разъяснений в законодательстве. Рассмотрим наиболее типичные из них.

Неверно определены налоговый период, в котором суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) должны быть распределены по видам деятельности и отнесены на расходы, и НДС к вычету

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе ОС и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) в порядке, установленном принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения.

Данная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм НДС плательщиками, переведенными на уплату ЕНВД.

Статьей 163 НК РФ установлены налоговые периоды по НДС для разных категорий налогоплательщиков:

налоговый период (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов) устанавливается как календарный месяц;

для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС, не превышающими 2 млн руб., налоговый период устанавливается как квартал;

с 2008 г. налоговый период как квартал устанавливается для всех категорий налогоплательщиков (ст. 163 НК РФ в ред. от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

Несмотря на это, организации при расчете пропорции делают ошибки, например, исходят из данных отгрузки нарастающим итогом с начала года или помесячно, при этом налоговый период по НДС у предприятия — квартал.

Пример 1. Организация производит оборудование. По условиям договора купли-продажи на оборудование установлен гарантийный срок 1 год. Гарантийный ремонт организация проводит собственными силами.

С января по апрель 2007 г. организация осуществляла только операции, облагаемые НДС, — производство и реализацию оборудования. В мае 2007 г. был осуществлен гарантийный ремонт оборудования на сумму 100 000 руб. (стоимость использованных запчастей, в том числе НДС — 10 800 руб.).

Реализация услуг по ремонту и техническому обслуживанию товаров, включая стоимость запасных частей к ним, в период гарантийного срока не подлежит обложению НДС (пп. 13 п. 2 ст. 149 НК РФ, Письмо ФНС России от 20.06.2005 N 03-1-03/1060/10@).

Налоговый период по НДС у организации — месяц.

Стоимость отгруженных товаров за период с января по апрель 2007 г. составила 900 000 руб. плюс НДС (18%) — 162 000 руб. В мае 2007 г. выручка по облагаемым НДС операциям была равна 300 000 руб. плюс НДС (18%) — 54 000 руб. Сумма "входного" НДС за май по общехозяйственным расходам составила 90 000 руб. Кроме того, сумма НДС по запасным частям, использованным на гарантийный ремонт, — 10 800 руб.

"Входной" НДС по запчастям, использованным на гарантийный ремонт, полностью учтен в составе расходов. "Входной" НДС по общехозяйственным расходам организация распределила на основании данных об отгрузках нарастающим итогом с начала года.

В данном случае доля облагаемых операций в общей выручке (без учета НДС) с начала года составила 0,923 . В результате неверной методики расчета к вычету будет принят "входной" НДС в сумме 83 070 руб. (90 000 руб. x 0,923).

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ принимаемую к вычету сумму НДС нужно рассчитывать исходя из отгрузки только за май: 300 000 руб. : (300 000 руб. + 100 000 руб.) = 0,75.

Таким образом, вычет должен был составить 67 500 руб. (90 000 руб. x 0,75).

Сумма вычета завышена на 15 570 руб. (83 070 — 67 500).

При расчете необлагаемой доли выручки принимается сумма выручки с учетом НДС

В п. 4 ст. 170 НК РФ не указано, какая стоимость отгруженных товаров (работ, услуг) берется при расчете пропорции — с учетом НДС или без него.

Согласно Письмам МНС России от 19.01.2004 N 03-1-08/111/18 и Минфина России от 29.10.2004 N 03-04-11/185 при определении пропорции необходимо основываться на сопоставимых показателях. В частности, для достижения сопоставимости показателей стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, и стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых освобождены от налогообложения, эти показатели следует применять без учета НДС.

Хотя НК РФ не содержит такого требования, включение НДС в сумму выручки при расчете пропорции в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ вызовет споры с налоговыми органами.

Арбитражная практика по данному вопросу неоднозначна. Например, в Постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 23.12.2005 N А79-4355/2005, Восточно-Сибирского округа от 14.03.2006 N А33-28616/05-Ф02-962/06-С1 при рассмотрении подобных споров суды поддержали налоговые органы.

В Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 07.12.2006 N Ф04-8102/2006(29102-А27-31) и Центрального округа от 16.03.2006 N А54-5770/2005С4 высказана позиция, что п. 4 ст. 170 НК РФ не содержит требования об исключении НДС из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) при расчете пропорции.

Пример 2. Возьмем данные из примера 1. Если при расчете брать сумму выручки с учетом НДС, то в мае 2007 г. получим пропорцию: 354 000 руб. : (354 000 руб. + 100 000 руб.) = 0,78. Сумма вычета составит 70 200 руб. (90 000 руб. x 0,78).

Без учета НДС доля облагаемых операций в общей сумме выручки будет ниже — 0,75. Сумма завышения вычета по НДС составит 2700 руб. (70 200 — 67 500).

При расчете необлагаемой доли выручки не включается сумма выручки по обособленным подразделениям

В соответствии с п. 3 ст. 174 НК РФ налоговые агенты (организации и предприниматели) производят уплату НДС по месту своего нахождения.

На основании ст. 11 НК РФ организации — это юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.

Таким образом, обособленные подразделения (филиалы, представительства и др.) плательщиками НДС не являются, и организации, в состав которых входят филиалы, исполняющие обязанности налогового агента, предусмотренные ст. 161 НК РФ, обязаны уплачивать НДС по месту своего нахождения, а не по месту нахождения филиалов (Письма УФНС по г. Москве от 05.10.2006 N 19-11/88045, МНС России от 07.03.2003 N 03-1-08/759/11-И461, УФНС по г.

Раздельный учет НДС: типичные ошибки

Москве от 27.03.2007 N 19-11/028237).

Следовательно, при расчете пропорции в соответствии с требованиями п. 4 ст. 170 НК РФ в состав выручки и сумм "входного" НДС включаются также суммы, полученные всеми филиалами организации.

Неправильное заполнение книги покупок в случае, когда НДС частично принимается к вычету и частично включается в стоимость товаров (работ, услуг)

Порядок ведения покупателем книги покупок при расчетах по НДС утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее — Постановление N 914). При этом данным порядком особенности регистрации в книгах покупок счетов-фактур в случае приобретения товаров (работ, услуг), имущественных прав, оформленных одним счетом-фактурой, но использованных в операциях, как облагаемых налогом, так и освобождаемых от налогообложения, не предусмотрены.

Порядок отражения раздельного учета в книге покупок разъяснен в Письмах ФНС России от 07.02.2005 N 03-1-03/165/16 и Минфина России от 11.09.2007 N 03-07-11/394. В соответствии с этими документами налогоплательщик должен самостоятельно разработать порядок отражения счетов-фактур в книге покупок и закрепить его в учетной политике. При этом следует иметь в виду, что согласно п. 7 Постановления N 914 покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами в целях определения сумм НДС, предъявляемых к вычету (возмещению) в установленном порядке. В том случае, если налогоплательщик осуществляет операции, как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения, счета-фактуры, выставленные налогоплательщику-покупателю по приобретенным и оплаченным им товарам (работам, услугам), регистрируются в книге покупок (на момент определения соответствующей части налога, подлежащего вычету) только в части стоимости товара, используемого для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, и соответствующей доли НДС, принимаемой к вычету по расчету в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ.

При этом в графе 8б книги покупок указывается сумма НДС, принимаемая к вычету по расчету налогоплательщика; в графе 8а — соответствующая сумме налога стоимость оплаченного и принятого на учет товара, а в графе 7 — сумма показателей граф 8а и 8б.

При отражении операций, освобожденных от обложения НДС (реализация векселей третьих лиц, имущественных прав, предоставление займов другим организациям), НДС с общехозяйственных расходов принимается к вычету в полном объеме

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые НДС, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), — по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В соответствии с разъяснениями, данными в Письме Минфина России от 06.06.2005 N 03-04-11/126, к расходам, производимым плательщиками НДС при осуществлении ими операций, как подлежащих налогообложению, так и освобождаемых от налогообложения, относятся расходы, которые не представляется возможным разделить по видам осуществляемых операций без расчета указанной пропорции. К ним относятся прежде всего расходы, определяемые для целей налога на прибыль как прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией продукции, в том числе общехозяйственные расходы. Что касается других расходов, которые возможно непосредственно учитывать по конкретным видам операций (включая операции с векселями), то по таким расходам рассчитывать пропорцию не требуется.

Ю.Суслова

Аудитор

Раздельный учет НДС: типичные ошибки

Раздельный учет по НДС ведется, если организация одновременно осуществляет операции, подлежащие и не подлежащие налогообложению (п. 4 ст. 149 НК РФ), в том числе это касается "входного" НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ). Глава 21 НК РФ не устанавливает конкретный порядок ведения раздельного учета. Организация вправе самостоятельно разработать его методику и закрепить в учетной политике. При отражении в учете таких операций часто возникают ошибки из-за отсутствия четких разъяснений в законодательстве. Рассмотрим наиболее типичные из них.

Неверно определены налоговый период, в котором суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) должны быть распределены по видам деятельности и отнесены на расходы, и НДС к вычету

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе ОС и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) в порядке, установленном принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения.

Данная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм НДС плательщиками, переведенными на уплату ЕНВД.

Статьей 163 НК РФ установлены налоговые периоды по НДС для разных категорий налогоплательщиков:

налоговый период (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов) устанавливается как календарный месяц;

для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС, не превышающими 2 млн руб., налоговый период устанавливается как квартал;

с 2008 г. налоговый период как квартал устанавливается для всех категорий налогоплательщиков (ст. 163 НК РФ в ред. от 27.07.2006 N 137-ФЗ).

Несмотря на это, организации при расчете пропорции делают ошибки, например, исходят из данных отгрузки нарастающим итогом с начала года или помесячно, при этом налоговый период по НДС у предприятия — квартал.

Пример 1. Организация производит оборудование. По условиям договора купли-продажи на оборудование установлен гарантийный срок 1 год. Гарантийный ремонт организация проводит собственными силами.

С января по апрель 2007 г. организация осуществляла только операции, облагаемые НДС, — производство и реализацию оборудования. В мае 2007 г. был осуществлен гарантийный ремонт оборудования на сумму 100 000 руб. (стоимость использованных запчастей, в том числе НДС — 10 800 руб.).

Реализация услуг по ремонту и техническому обслуживанию товаров, включая стоимость запасных частей к ним, в период гарантийного срока не подлежит обложению НДС (пп. 13 п. 2 ст.

НДС: раздельный учет

149 НК РФ, Письмо ФНС России от 20.06.2005 N 03-1-03/1060/10@).

Налоговый период по НДС у организации — месяц.

Стоимость отгруженных товаров за период с января по апрель 2007 г. составила 900 000 руб. плюс НДС (18%) — 162 000 руб. В мае 2007 г. выручка по облагаемым НДС операциям была равна 300 000 руб. плюс НДС (18%) — 54 000 руб. Сумма "входного" НДС за май по общехозяйственным расходам составила 90 000 руб. Кроме того, сумма НДС по запасным частям, использованным на гарантийный ремонт, — 10 800 руб.

"Входной" НДС по запчастям, использованным на гарантийный ремонт, полностью учтен в составе расходов. "Входной" НДС по общехозяйственным расходам организация распределила на основании данных об отгрузках нарастающим итогом с начала года.

В данном случае доля облагаемых операций в общей выручке (без учета НДС) с начала года составила 0,923 . В результате неверной методики расчета к вычету будет принят "входной" НДС в сумме 83 070 руб. (90 000 руб. x 0,923).

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ принимаемую к вычету сумму НДС нужно рассчитывать исходя из отгрузки только за май: 300 000 руб. : (300 000 руб. + 100 000 руб.) = 0,75.

Таким образом, вычет должен был составить 67 500 руб. (90 000 руб. x 0,75).

Сумма вычета завышена на 15 570 руб. (83 070 — 67 500).

При расчете необлагаемой доли выручки принимается сумма выручки с учетом НДС

В п. 4 ст. 170 НК РФ не указано, какая стоимость отгруженных товаров (работ, услуг) берется при расчете пропорции — с учетом НДС или без него.

Согласно Письмам МНС России от 19.01.2004 N 03-1-08/111/18 и Минфина России от 29.10.2004 N 03-04-11/185 при определении пропорции необходимо основываться на сопоставимых показателях. В частности, для достижения сопоставимости показателей стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, и стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых освобождены от налогообложения, эти показатели следует применять без учета НДС.

Хотя НК РФ не содержит такого требования, включение НДС в сумму выручки при расчете пропорции в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ вызовет споры с налоговыми органами.

Арбитражная практика по данному вопросу неоднозначна. Например, в Постановлениях ФАС Волго-Вятского округа от 23.12.2005 N А79-4355/2005, Восточно-Сибирского округа от 14.03.2006 N А33-28616/05-Ф02-962/06-С1 при рассмотрении подобных споров суды поддержали налоговые органы.

В Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 07.12.2006 N Ф04-8102/2006(29102-А27-31) и Центрального округа от 16.03.2006 N А54-5770/2005С4 высказана позиция, что п. 4 ст. 170 НК РФ не содержит требования об исключении НДС из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) при расчете пропорции.

Пример 2. Возьмем данные из примера 1. Если при расчете брать сумму выручки с учетом НДС, то в мае 2007 г. получим пропорцию: 354 000 руб. : (354 000 руб. + 100 000 руб.) = 0,78. Сумма вычета составит 70 200 руб. (90 000 руб. x 0,78).

Без учета НДС доля облагаемых операций в общей сумме выручки будет ниже — 0,75. Сумма завышения вычета по НДС составит 2700 руб. (70 200 — 67 500).

При расчете необлагаемой доли выручки не включается сумма выручки по обособленным подразделениям

В соответствии с п. 3 ст. 174 НК РФ налоговые агенты (организации и предприниматели) производят уплату НДС по месту своего нахождения.

На основании ст. 11 НК РФ организации — это юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.

Таким образом, обособленные подразделения (филиалы, представительства и др.) плательщиками НДС не являются, и организации, в состав которых входят филиалы, исполняющие обязанности налогового агента, предусмотренные ст. 161 НК РФ, обязаны уплачивать НДС по месту своего нахождения, а не по месту нахождения филиалов (Письма УФНС по г. Москве от 05.10.2006 N 19-11/88045, МНС России от 07.03.2003 N 03-1-08/759/11-И461, УФНС по г. Москве от 27.03.2007 N 19-11/028237).

Следовательно, при расчете пропорции в соответствии с требованиями п. 4 ст. 170 НК РФ в состав выручки и сумм "входного" НДС включаются также суммы, полученные всеми филиалами организации.

Неправильное заполнение книги покупок в случае, когда НДС частично принимается к вычету и частично включается в стоимость товаров (работ, услуг)

Порядок ведения покупателем книги покупок при расчетах по НДС утвержден Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее — Постановление N 914). При этом данным порядком особенности регистрации в книгах покупок счетов-фактур в случае приобретения товаров (работ, услуг), имущественных прав, оформленных одним счетом-фактурой, но использованных в операциях, как облагаемых налогом, так и освобождаемых от налогообложения, не предусмотрены.

Порядок отражения раздельного учета в книге покупок разъяснен в Письмах ФНС России от 07.02.2005 N 03-1-03/165/16 и Минфина России от 11.09.2007 N 03-07-11/394. В соответствии с этими документами налогоплательщик должен самостоятельно разработать порядок отражения счетов-фактур в книге покупок и закрепить его в учетной политике. При этом следует иметь в виду, что согласно п. 7 Постановления N 914 покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами в целях определения сумм НДС, предъявляемых к вычету (возмещению) в установленном порядке. В том случае, если налогоплательщик осуществляет операции, как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения, счета-фактуры, выставленные налогоплательщику-покупателю по приобретенным и оплаченным им товарам (работам, услугам), регистрируются в книге покупок (на момент определения соответствующей части налога, подлежащего вычету) только в части стоимости товара, используемого для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, и соответствующей доли НДС, принимаемой к вычету по расчету в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ.

При этом в графе 8б книги покупок указывается сумма НДС, принимаемая к вычету по расчету налогоплательщика; в графе 8а — соответствующая сумме налога стоимость оплаченного и принятого на учет товара, а в графе 7 — сумма показателей граф 8а и 8б.

При отражении операций, освобожденных от обложения НДС (реализация векселей третьих лиц, имущественных прав, предоставление займов другим организациям), НДС с общехозяйственных расходов принимается к вычету в полном объеме

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые НДС, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), — по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В соответствии с разъяснениями, данными в Письме Минфина России от 06.06.2005 N 03-04-11/126, к расходам, производимым плательщиками НДС при осуществлении ими операций, как подлежащих налогообложению, так и освобождаемых от налогообложения, относятся расходы, которые не представляется возможным разделить по видам осуществляемых операций без расчета указанной пропорции. К ним относятся прежде всего расходы, определяемые для целей налога на прибыль как прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией продукции, в том числе общехозяйственные расходы. Что касается других расходов, которые возможно непосредственно учитывать по конкретным видам операций (включая операции с векселями), то по таким расходам рассчитывать пропорцию не требуется.

Ю.Суслова

Аудитор

Главная / Публикации / Какие документы подтверждают ведение раздельного учета НДС?

К сожалению, в НК РФ не установлено, какими именно документами можно подтвердить тот факт, что в организации ведется раздельный учет НДС. Однако, резюмируя судебные дела, рассмотренные арбитражными судами, можно вывести список документов, подтверждающих ведение раздельного учета.

Налоговым кодексом РФ установлено, что налогоплательщики НДС, одновременно осуществляющие операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению, обязаны вести раздельный учет таких операций (п. 4 ст. 149 НК РФ).

Кроме того, раздельно учитывать суммы «входящего» НДС необходимо и в том случае, если товары, работы, услуги, в том числе основные средства и нематериальные активы, имущественные права, используются как в облагаемых и не облагаемых налогом операциях (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Что же случится, если у налогоплательщика будет отсутствовать раздельный учет? В этом случае сумма НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) к вычету не будет принята и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), ее включить нельзя (п. 4 ст.

Ведение раздельного учета НДС

170 НК РФ). Серьезное основание, чтобы вести раздельный учет, согласитесь.

Допустим ситуацию, когда раздельный учет налогоплательщик ведет. Однако нормы Налогового кодекса РФ не устанавливают, какими именно документами можно подтвердить этот факт, а налоговые органы часто требуют такого подтверждения. Что делать налогоплательщику в этой ситуации, какими документами воспользоваться?

Для ответа на этот вопрос нами была проанализирована судебная практика.

Итак, арбитры в своих решениях указывают, что налогоплательщик может подтвердить ведение раздельного учета следующими документами:

  • Приказом (распоряжением) об учетной политике организации и методике ведения раздельного учета (постановления ФАС Московского округа от 18.07.2006, 24.07.2006 № КА-А40/5958-06-Б по делу № А40-50592/05-87-430; от 19.01.2006, 16.01.2006 № КА-А40/13686-05, от 15.09.2005 № КА-А40/8454-05-П; ФАС Поволжского округа от 25.04.2006 № А55-9050/2005-22);
  • Счетами-фактурами, копиями книги покупок и книги продаж (постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.02.2006 № А52-4203/2005/2);
  • Журналами учета полученных и выставленных счетов-фактур;
  • первичными документами (платежными порученими об уплате налога, справками-расчетами, актами и т.п.) (постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.01.2007 № А56-41230/2005);
  • оборотно-сальдовыми ведомостями и пояснительными записками по ведению раздельного учета НДС по общехозяйственным операциям (так было указано в постановлениях ФАС Московского округа от 30.01.2006 № КА-А40/62-06 по делу № А40-39222/05-128-333, от 03.04.2006, 30.03.2006 № КА-А40/2399-06 по делу № А40-43375/05-107-342);
  • копиями книги учета доходов, расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 19.02.2007 № А19-21040/06-Ф02-546/07, ФАС Дальневосточного округа от 06.08.2007 № Ф03-А80/07-2/1836);
  • карточкой бухгалтерского учета и журналом проводок по счету 19 (постановление ФАС Московского округа 04.10.2006 № КА-А40/9529-06);
  • регистрами бухгалтерского учета (постановление ФАС Поволжского округа от 17.06.2004 № А55-15867/03-11);
  • первоначальной и уточненной декларацией по НДС (постановление ФАС Московского округа от 03.04.2007 № КА-А40/2430-07).

Нужно отметить, что есть и такие судебные решения, в которых арбитры считают предоставление документов, свидетельствующих о ведении раздельного учета, не обязательным. Например, в постановлении ФАС Московского округа от 24.11.2005 № КА-А40/11609-05 судьи признали необоснованным довод инспекции о том, что налогоплательщиком не представлены доказательства ведения раздельного учета операций по реализации товаров на экспорт и на внутреннем рынке, поскольку представление таких документов вообще не предусмотрено нормами статей 165 и 172 НК РФ. Арбитры исходили из того, что само по себе представление налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0 процентов уже свидетельствует о том, что налоговая база по операциям, облагаемым по налоговой ставке 0 процентов, определена налогоплательщиком отдельно от налоговой базы по операциям, облагаемым по другим налоговым ставкам.

Похожий вывод содержится в постановлении ФАС Московского округа от 23.03.2005 № КА-А40/2015-05.

Однако, несмотря на два вышеуказанных судебных решения, со своей стороны, мы все же рекомендуем позаботиться о документальном обосновании ведения раздельного учета.

Н.Раднаева,

Подписка на новости

Подпишись и узнай о самых интересных новостях мира бизнеса

Подписаться

Раздельный учет НДС при экспорте

В пункте 10 статьи 165 НК РФ сказано, что порядок определения суммы НДС, относящейся к товарам (работам, услугам) имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком налоговой учетной политикой.

Налогоплательщик, осуществляющий операции, облагаемые по ставкам НДС 18, 10 и 0 процентов, должен вести раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным для производства товаров (работ, услуг), реализация которых подлежит налогообложению по разным ставкам. Установленный порядок ведения раздельного учета с целью определения суммы НДС к вычету, должен быть закреплен в учетной политике.

То же самое говорится в письме Минфина РФ от 06.07.2012 № 03-07-08/172 — в случае осуществления операций, облагаемых НДС как по ставкам 18 (10) процентов, так и по нулевой ставке, необходимо вести раздельный учет сумм «входного» НДС. Порядок ведения раздельного учета налогоплательщик разрабатывает самостоятельно и отражает его в приказе по учетной политике.

Если в течение налогового периода наряду с облагаемыми операциями осуществлялись операции, которые не являются объектом обложения НДС, но расходы на такие операции составили менее 5%, раздельный учет «входного» налога можно не вести (письмо Минфина России от 29.03.2012 № 03-07-08/92).

Методика раздельного учета при экспортных операциях и ее отражение в учетной политике

Как и в общем случае, методика ведения такого учета при осуществлении экспортных операций не предусмотрена законодательством, следовательно, налогоплательщик разрабатывает ее самостоятельно и закрепляет в учетной политике.

Как указывают арбитражные суды, при рассмотрении споров, связанных с возмещением НДС, относящегося к операциям, облагаемым по ставке 0 процентов, налогоплательщик обязан самостоятельно разработать методику ведения раздельного учета предъявленного поставщиками товаров (работ, услуг) НДС, изложив четко и ясно условия определения подлежащей возмещению доли НДС по экспортным и внутренним операциям, и отразить это все в своей учетной политике для целей налогообложения. Принятая в организации методика деления НДС, предъявленного поставщиками, должна обеспечивать правильность исчисления той части НДС, которая соответствует стоимости материальных ресурсов, фактически использованных при производстве и (или) реализации товаров на экспорт (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11 августа 2005 года по делу №А26-451/2005-211).

Основываясь на положениях налогового законодательства по НДС, можно рекомендовать налогоплательщику НДС, осуществляющему реализацию товаров (работ, услуг) как внутри страны, так и на экспорт, организовать учет так, чтобы имелась возможность правильного определения сумм НДС, приходящихся на товары (работы, услуги), фактически использованные при производстве и реализации товаров на экспорт. То есть методика раздельного учета затрат должна предусматривать следующие направления:

1. По месту реализации: материальные ресурсы, предназначенные для производства экспортной продукции; материальные ресурсы, предназначенные для производства продукции, реализуемой внутри страны.

2. По факту подтверждения экспорта: материальные ресурсы, использованные для производства экспортной продукции, экспорт которой подтвержден; материальные ресурсы, использованные для производства экспортной продукции, экспорт которой не подтвержден.

Может случиться и так, что организация приобретает материальные ресурсы для использования в операциях, облагаемых по ставке 18%.

Раздельный учет НДС с 2018 года

Если у нее соблюдаются все требуемые законодательством условия, то сумму входного налога она поставит к вычету. А затем выясняется, что часть материалов использована при экспортных операциях. В этом случае суммы налога, предъявленные к вычету, следует восстановить (подать уточненку за тот период, когда налог был поставлен к вычету) и уплатить сумму налога в бюджет. В бухгалтерском учете восстановление налога будет произведено в том периоде, когда товары (работы, услуги) направлены на осуществление операций, облагаемых по нулевой ставке.

Конечно, восстановление суммы «входного» налога приведет к начислению пени за период с момента вычета до даты восстановления. Чтобы этого не случилось, организациям, одновременно осуществляющим реализацию товаров в Российской Федерации и за рубеж, не стоит торопиться с вычетами. Лучше их применить в том налоговом периоде, когда точно будет известно, для каких операций использованы те или иные материальные ресурсы.

Рассматривая экспортные операции, нельзя не затронуть также распределение косвенных (общехозяйственных, общепроизводственных) расходов: нужно ли распределять НДС по таким расходам или нет.

В отношении тех налогоплательщиков, которые реализуют товары как на экспорт, так и внутри страны, налоговые органы настаивают на распределении, причем распределение НДС по косвенным затратам может определяться расчетным путем с использованием методов бухгалтерского учета по учету затрат. То есть косвенные расходы распределяются пропорционально экономически обоснованному показателю. Таким показателем может служить, например: величина всех прямых затрат по соответствующим видам продукции, реализуемым на экспорт; величина прямых затрат, являющихся определяющими (наиболее весомыми) в себестоимости продукции, реализуемой на экспорт.

Поскольку глава 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ не устанавливает никакой специальной методики, то налогоплательщик-экспортер может применять любой другой метод.

Ст. 176 НК РФ и пп. 2 п. 1 ст.32 НК РФ — на налоговые органы возложена обязанность по проверке обоснованности заявленной к возмещению суммы налога. Таким образом, в ходе проверки осуществляется контроль той суммы налоговых вычетов, которую законодатель исключил из общей суммы налоговых вычетов, установив особый порядок возмещения. При этом налоговый орган может отказать в возмещении НДС предъявленного поставщиками товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, облагаемых по ставке 0 процентов, не согласившись с методикой ведения раздельного учета, применяемого организацией, что подтверждается арбитражной практикой. Однако, если применяемый порядок закреплен в приказе по учетной политике организации, суды поддерживают сторону налогоплательщика (Постановление ФАС Уральского округа от 27 августа 2003 года по делу №Ф09-2469/03-АК, Постановление ФАС Московского округа от 1 июля 2004 года по делу №КА-А40/5352-04, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 24 января 2005 года по делу №А33-9843/04-С3-Ф02-5775/04-С1, письма МФ РФ от 19 августа 2004 года №03-04-08/51 «Об учете входного НДС при реализации продукции на экспорт», от 14 марта 2005 года №03-04-08/48).

Пересчет выручки в иностранной валюте при налогообложении НДС по ставке «0%»

При реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по ставке 0%, расчеты по которым производятся в иностранной валюте, налоговая база рассчитывается в рублях по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг). Это следует из пункта 3 статьи 153 НК РФ в редакции Федерального закона от 19.07.11 № 245ФЗ. ФНС России в письме от 18.10.11 № ЕД-43/17228@, согласованном с Минфином России, пояснила, когда налогоплательщики должны начинать применять данную норму.

Если товары (работы, услуги) были отгружены (выполнены, оказаны) начиная с 1 октября 2011 года, то выручка в иностранной валюте для определения налоговой базы пересчитывается на дату отгрузки (передачи).

Date: 2015-09-24; view: 375; Нарушение авторских прав

Понравилась страница? Лайкни для друзей:

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *